具有大量文档和操作问题的ESOP失去了合格的计划状态

一系列问题导致税务法院同意美国国税局(IRS)的规定,在以下情况下,员工持股计划(ESOP)和信托(ESOT)不合格 Ed Thielking Inc.诉专员,TC Memo 2020-5。[1]

该案涉及一家由Ed Thielking全资拥有的S公司。 他的父亲是注册会计师,为S公司制定了采用ESOP的计划。[2] 该计划于三月份获得通过 2006年3月31日,生效日期为3月 10, 2006.[3] 法院描述了该计划的条款和实施的以下详细信息:

ESOP协议的第2条规定,在服务满一年后即刻开始参与ESOP,前提是参与者在该日期至少21岁。除了服务年限外,ESOP协议第4条规定,雇主为该计划缴纳的费用在一个计划年内至少需要服务1,000个小时。 ESOP协议将服务时间定义为雇主向雇员支付或有权获得支付的时间。

此外,ESOP协议的第4条纳入了第415(e)条的限制。关于分配,《 ESOP协定》第14条在相关部分规定:

如果分配已在规定的开始日期或之前开始,并且如果参与者在将其全部应计利益分配给他之前去世,则应将应付给参与者指定的受益人的剩余应计利益的剩余部分在五天内分配参加者去世后的年数或受益人的整个生命期,或在一定期限内未超出受益人的预期寿命的时间,开始于参加者本应达到该年龄的日历年的下一个日历年年末70½。

尽管受访者在2010年1月28日,2011年10月26日和2012年1月31日再次要求提供这些文件,但该记录未包含对ESOP或ESOT协议的重述或修订。[4]

Thielking先生将其在Gray Thielking Electric(GTE)中的½股权出资给S公司,该合伙企业的收入流构成了S公司收入的主要来源。[5] 如法院所述,对该计划作出了贡献:

请愿人在2007财政年度的主要收入来源是GTE提供的收入。请愿人没有将任何军官薪水或工资作为可扣减费用报告。记录中没有任何内容表明请愿人提交了FYE 2007的就业和失业税申报表,或签发并提交了W-2表(工资和税单)或1099-MISC表(杂项收入)。

在FYE董事2007年申诉人的董事会决议发行资本存量的员工持股或当选其ESOT账户的参与者支付的股息。唯一的计划参与者,Thielking先生当选请愿做出贡献的红利给他ESOT帐户。请愿人要求对ESOT捐款进行扣除,这在很大程度上抵消了GTE向其分配的收入。在有争议的所有年份中,请愿人在没有实质性差异的情况下一直遵循这一行动方针。呈请人向ESEL的受托人Thielking女士发行了代表以下B类股本股利的B类股票……[6]

唯一的其他捐款发生在2007年11月6日左右,当时ESOT从Thielking太太的401(k)节帐户中收到了15634美元的据称结余捐款。呈请人的董事会授权ESOT用在401(k)展期中贡献的资金购买额外的15,635股B类股票。[7]

法院还描述了与该计划的报告有关的关键因素,如下所述:

请愿人在2007年2月28日的PYE上的5500表(员工福利计划年度回报/报告)中报告,只有一名参与者Thielking先生。蒂尔金先生的帐户包含23,000份请愿人股票。斯蒂芬·蒂尔金(Stephen Thielking)进行了书面评估,将请愿人股票的每股价值定为1美元,从而使蒂尔金先生的ESOT帐户的估值为23,000美元。但是,评估中没有包括斯蒂芬·泰尔金(Stephen Thielking)的签名或鉴定人资格。

请愿人还报告说Thielking先生是2008年2月28日PYE表格5500上ESOP5的唯一参与者。该计划在2008年2月28日PYE期间代表Thielking太太获得了展期捐款,即使没有被报道为计划那个时期的参与者。该计划报告总资产为59,434股请愿者股票。斯蒂芬·蒂尔金再次将每股股票的价值定为1美元,从而使计划资产净值为59,434美元,但他再次未能签署评估书或包括他的资格。

上访者终于在2009年2月28日的PYE 5500表格中首次报告了第二位参与者Thielking夫人。请愿者再次依靠Stephen Thielking进行的未签名评估,对ESOT持有的66,234股请愿者进行了估价。每个$ 1,或$ 66,234。[8]

使用合格退休计划的读者可能会注意到许多问题,而具有ESOP背景的读者可能还会发现其他问题。 这些问题并没有引起美国国税局或法院的注意。

要将退休计划视为合格计划(因此有资格获得该计划可用的各种税收优惠),则必须遵守IRC§401(a)中的众多要求,该要求的小节编号为(1 )至(37)。这些小节中有许多都有附加的详尽详细规定。 可以说有很多方法可以解决计划资格问题,并且,如果计划严重失败而无法再被视为不再合格,那么结果将是令人讨厌的,其中至少包括因延期而损失的税收计划中的缴款和收益。

税务法院对此事的描述如下:

第401(a)节列出了计划及其基础信托符合第501(a)节规定的优惠税收待遇所必须满足的要求。计划在形式和操作上都必须满足401(a)节的要求。 Ludden诉专员,620 F.2d 700,702(9th Cir。1980),ff’g 68 T.C. 826(1977);秒1.401-1(b)(3),所得税法规。此外,计划的条款必须为书面形式。 1974年《雇员退休收入保障法》,发布L.第93-406号,秒402(a)(1),88 Stat。在875;另请参见1.401-1(a)(2),所得税法规。国会制定了书面要求,以便每位员工在检查计划文件时,都可以准确确定他或她在计划中享有的权利和义务以及由谁负责实施计划。参见Curtiss-Wright Corp.诉Schoonejongen,514 U.S. 73,83(1995); H.R. Conf。 ept 93-1280号,第297页(1974),1974-3 C.B. 415,458。

根据第401(a)节的资格认证失败是持续的失败,因为允许计划在随后几年重新资格认证将使该计划“从这种资格取消的灰烬中升起类似凤凰的资格,并在该年度获得资格”。 Pulver Roofing Co.诉专员,案发于70 T.C. 1001,1015(1978)。[9]

正如法院指出的,有两个关键问题:

  • 形式问题: 计划文件必须包含法律要求的所有条款。 计划文件未包含必要条款可能会导致取消资格。 同样,由于国会不时更改规则,因此必须定期修订计划以考虑新规则。和

  • 运营问题: 即使计划文件原始且完全是最新的,如果计划未按照计划条款和法律进行操作,计划也将面临取消资格的可能性。

时效法规

纳税人认为,美国国税局犯了一个根本性的错误-有关计划文件和操作的许多问题发生在国税局提出问题之前三年多。 但是,法院指出,该法规仅适用于按年计税,并且计划资格的基本问题不直接属于该类别:

在达到被诉人决定取消该计划资格的优劣之前,我们必须解决请愿人的争辩,即被告“在发出其撤销函时犯了错,因为时效法规已针对一个或多个计划年进行。”请愿人的限制争辩被放错了位置。第6501(a)条仅限制税收的评估和征收;它不限制受访者对退休计划进行审计的广泛权限,并酌情发布最终的不合格通知书。因此,第6501(a)条规定的时效期限不适用于第7476条规定的诉讼程序,也不适用于被申请人根据第401(a)条确定的退休计划资格的决定,因为它们不涉及征收任何税款。克里斯蒂&天鹅利润分享计划诉T.C专员备忘录。 2011-62、2011 WL 913190,* 3。因此,第6501条规定的任何时限都不会阻止被调查者取消ESOP资格的决定。[10]

至关重要的是,因为如前所述,一旦计划由于形式和/或运营问题而被取消资格,则该计划将永久被取消资格。    

在这种情况下,这意味着IRS有权在确定计划是否仍然(或曾经是)合格计划时,考虑从计划最初开始一直发生的事件。

表格问题

如前所述,计划必须具有§401(a)要求的所有条款,才能被视为合格的计划。 当法律变更时,美国国税局或国会通常会设定一个日期,必须在此日期之前更新计划文件,并规定在过渡期间,该计划必须按照规定的条款进行操作。 但是,一旦截止日期到了,如果计划文件中仍然包含相反的规定,那么一项计划可能永远不会违反法律修订规则的事实将无济于事。

纳税人可能觉得一切都很好,因为在采用该计划时他们收到了一封确认信,表明该条款符合法律规定。但是,此类信函仅涉及自判决书发布之日起已经存在的法律。 而且,正如法院在本案中指出的那样,纳税人从未实际出示纳税人声称要依靠的裁决书。

根据第6110(k)(3)条的规定,不得使用或引用裁定书为先例,并且本法院拒绝考虑纳税人提供的裁定书。参见TerC的Derby诉专员。备忘录。 2008-45,2008 WL 540271,第* 20页(结论是纳税人不能依赖发给另一位纳税人的决定书);另请参阅储备机制。公司诉专员案备忘录。 2018-86,* 49(拒绝考虑39封判决书,因为它们不能用作第6110(k)(3)条的先例)。根据第6110(k)(3)条和我们的先例,请愿人不能依赖发给另一位纳税人的决定书。此外,请愿人没有真正确定它要依靠的决定信;即使已经识别出它,请愿人也无法提供任何证据证明这两个计划是相同的。[11]

更重要的是,该计划从未表明它已采纳了该计划于2006年首次通过之后所必需的任何修正:

申诉人辩称,它根据需要修改了ESOP协议。请愿人说,它未能向被告提供修正案,因为被告没有提出要求,后来又因为政府没收了其会计记录。记录不支持这些争用。首先,至少在3次场合(2010年1月28日,2011年10月26日和2012年1月31日)反复要求提供计划文件和所有修订。&T的记录直到2012年9月12日,也就是第三次提出修订要求的几个月后才被没收。最后,根据第6001条,纳税人有责任保持足够的记录。请愿人依靠其会计师来保存记录并不能免除其保存自己的记录的责任。[12]

尽管法院并非仅仅因为未能更新计划而发现IRS撤销了计划的合格资格是合理的,但显然无法证明自2006年以来该计划已被更新并不是影响该计划的因素。

运营问题

尽管计划文件问题令人困扰,但仍有许多重大的运营问题。

人们经常看到的一个关键问题是,所有者在涉及自己的承保范围时会忽略计划中的参与规则。 在这种情况下,法院很难确定蒂尔金先生或太太在进入计划之前实际上已经执行了1,000小时的服务一年。

法院指出,根据该计划的条款,任何人都不可能有资格在第一年参加该计划,而蒂尔金先生所做的是:

参加ESOP的资格“在服务一年后立即开始”。符合资格的捐助还要求所谓的参与者在计划年度内完成至少1,000小时的服务。呈请人于2006年3月10日成立[* 12],并在2007年2月28日的PYE 5500表格中报告了Thielking先生作为计划参与者。

请愿人在报告Thielking先生为计划参与者时还没有成立一年。因此,到2007年2月28日,蒂尔金先生不可能获得一年的服务。此外,该记录没有可靠的证据证明蒂尔金先生为请愿人提供的服务达到了1,000小时的服务要求。 ESOP协议将服务时间定义为为履行职责而向雇员支付的每小时费用。请愿人没有报告2007年2月28日FYE的官员减薪或薪水扣除,也没有提供任何证据证明它为Thielking先生履行了为请愿人所做的任何补偿。由于锡尔金先生未能通过两项资格考试,因此他于2007年2月28日被接纳为PYE的计划参与者,这导致了运营失败。[13]

而且,尽管Thielking女士直到次年才通过分期付款进入计划,但法院对她也有类似的问题:

…[ESET] ESOT在2008年2月28日PYE期间接受了Thielking女士的展期捐款,但请愿人直到2009年2月28日PYE才报告Thielking女士为参与者。接受结余分摊后,发生操作故障。[14]

法院也没有接受纳税人的解释,即缺乏支付的薪水不是事实,即没有提供1,000小时的服务,而且这些人不是雇员。  The Court notes:

请愿人的过分争辩并不能使我们信服,Thielking先生和太太都为请愿人提供了大量服务,并且只有在允许的情况下才以年终奖金的形式得到补偿。如果在2007年2月28日PYE进行的服务记录中没有任何可靠的证据或支付任何重大的年终奖金,我们得出的结论是,没有人进行过1,000小时的必要服务。[15]

国税局还争辩说,对ESOP的捐款超过了IRC§401(a)(16)所允许的金额,分配给参与者的帐户的金额也超过了IRC§415(c)所允许的金额。 税务法院同意,并指出:

雇员的股票期权计划供款和与参与者有关的其他增加额,以40,000美元(根据通货膨胀调整,请参阅第415(d)节)或参与者补偿的100%中的较小者为准。秒401(a)(16),415(c)(1)。如上所述,请愿人没有要求2007年2月28日FYE扣除官员补偿金或薪水和工资。 415(c)(3)。此外,它没有提供任何证据证明蒂尔金先生履行了请愿人的任何职责。因此,Thielking先生2007年2月28日的PYE捐款限额为零。

由于请愿人为Thielking先生的账户向ESOT捐赠了据称价值23,000美元的财产,因此超过了第401(a)(16)和415(c)条的捐赠限额。对于2007年2月28日的PYE,这项超额捐款构成了运营失败。[16]

美国国税局还辩称,蒂尔金先生父亲的评估不能满足IRC§401(a)(28)(C)规定的独立评估师的要求。 IRC 401(a)(28)(C)内容如下:

(C)使用独立评估师。

如果就计划所进行的活动而言,并非很容易在既定证券市场上交易的雇主证券的所有估值均由独立评估师进行,则计划应符合本项的要求。就前一句而言,“独立评估师”一词是指满足与第170(a)(1)条所规定的法规要求类似的要求的评估师。

第一个问题是鉴定人是Thielking先生的父亲,而规章禁止使用关联方作为鉴定人:

“独立评估师”是指符合第170(a)(1)条规定的“合格评估师”要求的任何评估师。秒401(a)(28)(C)。法规提供了不能作为“合格鉴定人”的人员清单。秒1.170A-13(c)(5)(i)(C),所得税法规。具体而言,该法规将财产的捐赠人,捐赠人获得财产的交易的任何一方以及财产的受赠人排除在有资格担任“合格评估师”的人员名单之外。秒1.170A-13(c)(5)(iv)(A),(B)和(C),所得税法规。与上述第267(b)条所指的任何上述事情相关的任何人,也都被排除为合格评估师(第267(c)条的建设性所有权规则适用于本裁决)。参见秒。 267(c);秒1.170A-13(c)(5)(iv)(E),所得税法规。

根据第267(c)条,信托所拥有的股票被视为受益人按比例拥有。秒267(c)(1)。个人拥有的股票由其家庭成员(包括祖先和直系后代)建设性地拥有。秒267(c)(2),(4)。最后,公司拥有的股份被视为拥有公司50%以上股份的任何个人所拥有。秒267(b)(2)。

首先,作为财产的捐赠人的上访者是被排斥的人。蒂尔金先生是ESOT的唯一受益人(2007年2月28日在PYE),以建设性方式拥有上访者的所有股票。参见秒。 267(c)(1)。作为蒂尔金先生的父亲,斯蒂芬·蒂尔金建设性地拥有儿子所拥有的所有请愿者股票。参见秒。 267(c)(2),(4)。由于斯蒂芬·蒂金(Stephen Thielking)建设性地拥有请愿人50%以上的股份,因此他是一个亲戚,而不是独立的鉴定人。[17]

蒂金(Thielking)的父亲除了是关联方外,还没有签署鉴定书,这是适当进行独立鉴定的另一项要求。

除了独立性要求外,法规还规定了某些附带要求:(1)评估中必须包括声明个人应作为评估人向公众展示;(2)签署评估的合格评估人必须列出其个人专业评估协会的背景,经验,教育程度和成员资格(如果有)。秒1.170A-13(c)(5)(i)(A)和(B),所得税法规。 2007年2月28日至2009年2月28日的PYE评估信中指出:“签名的人坚持认为自己是评估人。”但是,由于该声明下方或信函的其他位置没有签名,因此评估无法满足第一个抵押要求。参见Hollen诉专员,2011 WL 13637,第* 4页;另请参阅Co.,LLC Emp。股票所有权计划诉专员备忘录。 2014-31,* 27- * 32。由于斯蒂芬·泰尔金(Stephen Thielking)没有列出他的资格,因此评估没有通过第二笔抵押要求。参见丘吉尔有限公司。股权计划&Tr。 v。局长备忘录。 2012-300,* 20- * 23。[18]

纳税人争辩说,该计划应被视为违反了这些技术规定而被原谅,认为该计划已基本符合法律规定。 法院不同意,并指出:

请愿书依据的是Bond T.C. Bond诉100 T.C.参见第32(1993)条,法院认为第170(a)条的规定是目录,对于第170条的法定目的不是强制性的。但是,在邦德法院没有解决第401(a)(28)(C)条的独立性要求。我们得出结论,《所得税条例》第1.170A-13(c)(5)(iv)节的独立性要求禁止某些相关人员担任合格评估师,这与第401(a)(28)节的实质有关)(C)—因此,基本遵守的原则不能成为独立性要求的借口。[19]

纳税人还辩称,法院先前曾裁定另一案件中其父亲的鉴定符合严格的合规要求,但税务法院发现该案的事实在重要方面存在差异,并指出:

…[P]评论员在Val Lanes Recreation Ctr中辩称。 Corp.诉Commissioner,在* 23- * 24,该法院先前裁定Stephen Thielking是一名独立鉴定人。但是请参阅丘吉尔有限公司的Emp。股权计划&Tr。 v。专员,在* 24- * 25(发现斯蒂芬·泰金(Stephen Thielking)不是独立鉴定人,因为他除其他外没有签署鉴定书并包​​括他的资格)。但是,Val Lanes有多种区别。首先,斯蒂芬·泰尔金(Stephen Thielking)与Val Lanes员工股票期权计划的主要受益人没有家族关系。第二,虽然记录中的鉴定书没有签名,但那里的法院根据可靠的证词(此处不存在)发现,签署的鉴定书实际上是提供给劳工部的。相反,在这里,斯蒂芬·蒂尔金(Stephen Thielking)对其儿子实益拥有的股票进行了估值,而记录中没有任何内容表明该评估曾经签署过。 [20]

鉴于发现了多个问题,因此得出这样的结论并不奇怪:

由于上述操作和形式上的缺陷,我们没有发现被告认为2007年2月28日该计划不符合401(a)的PYE资格,并且由于它是持续的失败,因此我们没有发现任何酌情决定权。年份。参见,例如,马丁防火收益分享计划&Tr。 v。专员(T.C. 92) 1173,1184(1989)。我们支持被调查者认为ESOP和ESOT在2007计划年度及其之后的所有计划年度中被取消资格的决定。[21]


[1] Ed Thielking Inc.诉专员,TC Memo 2020-5,2020年1月9日, //www.ustaxcourt.gov/UstcInOp/OpinionViewer.aspx?ID=12130 (于2020年1月10日收回)

[2] 他的父亲曾在税务法院审理过三宗案件,其中一宗是2018年以来的案件,当时该案是发布时《当前联邦税收发展》网站上一篇文章的主题。 参见Ed Zollars,“使用CPA曾为ESOP做过其他重要工作并担任评估人,但没有违反独立评估人的要求” 目前的联邦税收动态 网站,2018年6月28日, //www.yasimall.com/blog/2018/6/28/use-of-cpa-who-did-significant-other-work-for-esop-and-sponsor-as-appraiser-did-not-run-afoul-of-independent-appraiser-requirements

[3] Ed Thielking Inc.诉专员, p. 3

[4] Ed Thielking Inc.诉专员, p. 4

[5] Ed Thielking Inc.诉专员,第3-4页

[6] Ed Thielking Inc.诉专员, p. 5

[7] Ed Thielking Inc.诉专员, p. 6

[8] Ed Thielking Inc.诉专员,第6-7页

[9] Ed Thielking Inc.诉专员,第9-10页

[10] Ed Thielking Inc.诉专员, p. 9

[11] Ed Thielking Inc.诉专员,第22-23页

[12] Ed Thielking Inc.诉专员,第23-24页

[13] Ed Thielking Inc.诉专员, 11-12页

[14] Ed Thielking Inc.诉专员,第12

[15] Ed Thielking Inc.诉专员,第13

[16] Ed Thielking Inc.诉专员,第13-14页

[17] Ed Thielking Inc.诉专员,第15-16页

[18] Ed Thielking Inc.诉专员,第16-17页

[19] Ed Thielking Inc.诉专员,第17

[20] Ed Thielking Inc.诉专员,第18岁

[21] Ed Thielking Inc.诉专员,第24