信托赠款扣除捐赠财产的全部公允价值,不限于财产基础

如果是 格林诉美国,116 AFTR 2d¶2015-5394,美国地方法院,俄克拉荷马州西部地区,案例编号CIV-13-1237-D,要求法院根据IRC§642决定适用于信托和遗产的慈善捐款规定的适用范围和捐赠的赞赏财产。

IRC§642(c)(1)提供:

(1)一般规则

对于遗产或信托(除1以外,满足B部分的规定的信托),在计算其应税收入时应允许扣除(代替第170(a)条所允许的扣除,扣除总收入的任何金额(无限制),根据理财文书的规定,在应纳税年度内为执行第170(c)条规定的目的而支付的任何总收入金额(确定为不考虑第170(c)(2)(A)条)。如果在该纳税年度结束后且该纳税年度结束后的下一年的最后一天或该日之前,支付了慈善捐款,则受托人或管理人可选择将其视为在该纳税年度中支付的捐款。选举应在秘书按法规规定的时间和方式进行。

法院注意到,该条款参考了IRC§170,该IRC规定了一般的慈善捐款规则,并发现必须将§642理解为“除非有明显矛盾,否则应根据§170所规定的基本定义和原则来阅读”。

法院注意到,根据第170条的一般规则,被视为资本收益财产的财产的慈善捐款通常可按该财产的公平市场价值扣除。

但是,由于§642的“收入”要求,美国国税局反对将其用于拥有固有收益的财产的信托。 正如法院指出的那样,美国国税局认为:

…(1)美国法典第26卷第642(c)(1)条将信托的扣除额限制在其为慈善事业贡献的总收入中; (2)总收入不包括未实现的升值; (3)法规的自由化建设允许公平的市场估值将抵消总收入衍生工具的要求。

法院不同意美国国税局的这一观点。 

法院首先指出,与§170不同,§642(c)中没有百分比限制语言。

尽管第642(c)(1)节中没有任何限制性用语,但被告主张结构紧张,并严格遵循“熟悉的规则,即所得税减免是立法宽限的事,而清楚地表明负担要求扣除的权利由纳税人承担。” INDOPCO Inc.诉Comm'r,503 U.S. 79,84(1992) (quoting 州际运输线诉Comm'r,319 U.S. 590,593(1943) (省略内部引号)。

但是,地方法院认为,慈善扣除条款的独特性质可以抵消这一规定,并指出:

第六巡回赛在 温加登诉Comm'r案,825 F.2d 1027(Cir.Cir.1987), 承认通常对税收征收的法规是宽松的,有利于纳税人,而对允许扣除和豁免的法规进行了严格的解释,是“立法宽限的事项”。 ID。 at 1029 (引用 波特诉Comm'r,288 U.S. 436,442(1933) and I. R. Mertens, 联邦所得税法 §§3.05、3.07(1986)(省略内部引号)。但是,在这里特别重要的是, 温加登 进一步区分了关于慈善扣除的法令,指出它们不是立法宽限问题,而是“表达公共政策”。 温加登,825 F.2d at 1029 (citing Helvering诉Bliss,293 U.S. 144,150-51(1934) (省略更多引用,省略内部引号))。因此,“关于慈善扣除的修正案……应被宽泛地解释为有利于纳税人。” ID。 (citing哈特威克学院。 v。美国,801 F.2d 608,615(2d Cir.1986) )。因此,即使法规的措词不清楚,也应该采取有利于纳税人的自由主义结构。

此处的关键问题是第642(c)节中的总收入要求。 法院通过检验在这种情况下用于购买财产的资金来源来检验这一点。  It holds:

但是,被告还争辩说,要使捐赠的财产符合第642(c)(1)条规定的慈善扣除标准,它们必须是“来自[14] 并且可以追溯到[15] 信托的总收入。” 看到 被告人的动议[Doc。第38号],第13条(引自《美国法典》第26卷第642(c)(1)和 Crestar Bank诉I.R.S.,47F。 2d 670(E.D. Va。1999) (添加了重点))。双方同意,根据第642(c)(1)条有资格进行扣除的必要条件包括捐赠可以追溯到总收入。 见下文 注释16.法院表示同意,并且在这里发现,用于购买捐赠财产的收入类型没有真正的问题。这些财产都是从Hob-Lob到Trust分配的。每次分配都是GDT分配当年总收入的一部分。因此,捐赠的财产是用信托的总收入购买的。

但是,美国国税局声称,购买这些物业后,它们就成为了信托本金的一部分,因此,捐款并未从收入中扣除。 同意信托的法院认为,问题不在于捐款是否来自州法律收入,而是来自联邦税法总收入。

美国国税局(IRS)接下来辩称,无论如何,由于未实现的升值不会反映在信托的收入中,因此该信托不应主张超出基础的扣除额。 法院不同意这一观点,并指出:

被告辩称,捐赠财产的估值中不得考虑任何资本增值,因为这构成了未实现的收益。 看到被告人的动议[Doc。 No. 38] at 16-19(援引 W.K.弗兰克·Tr· 1931年的Comm.r案145 F.2d 411(1944), 美国诉本尼迪克特,338 U.S. 692(1950), and Comm v。Cent。汉诺威银行& Tr. Co.,163 F.2d 208(2d Cir.1947))。为了支持这一立场,被告将捐赠财产比作(1)并非完全来自总收入的现金礼物,或(2)从信托基金的捐赠中获得的捐赠。但是,这些类比是没有根据的,因为正如法院所发现的,每个捐赠的财产都来自该信托的总收入。在这种情况下,使用调整后的基准作为估值标准将不考虑以实物形式捐赠的不动产的增值,无论该财产是在购置年度还是在随后的纳税年度捐赠。被告要求法院在没有明确规定的情况下将限制读入法规。

这种情况下的结果与IRS概述的立场相反 首席法律顾问意见201042023 如果美国国税局提出对信托或财产扣减的论点,则只能以基础为依据。  鉴于此案是美国地方法院的一案,美国国税局似乎很可能会继续在其他事项上主张这一立场,至少在俄克拉荷马州西部以外。

同样,考虑到最近发生的其他慈善信托扣除案例,美国国税局似乎已经开始仔细研究1041表格上的慈善捐款索赔。 因此,顾问应确保了解适用于信托和遗产的所得税申报表上的慈善扣除的特殊规则。